Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 3 августа 2022 г. N 15АП-6610/22 по делу N А53-32531/2016

город Ростов-на-Дону

03 августа 2022 г.

дело N А53-32531/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 27 июля 2022 года.

Полный текст постановления изготовлен 03 августа 2022 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Долговой М.Ю.

судей Николаева Д.В., Шимбаревой Н.В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Ситдиковой Е.А.

при участии:

от Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области: представитель Воронин А.В. по доверенности от 25.04.2022,

от Банка "Траст": представитель Пешкова Е.В. по доверенности от 06.07.2021,

от ФНС России: представитель Новикова Е.Н. по доверенности от 20.05.2022 (оналйн),

конкурсный управляющий Шадрин А.В., лично (оналйн),

от конкурсного управляющего ООО "Ростовский электрометаллургический заводъ" Шадрина А.В.: представитель по доверенности от 20.04.2022 Стрижак М.М. (оналйн),

от АО "Атомэнергопромсбыт": представитель Бражник Е.С. по доверенности от 04.05.2022 (оналйн),

от ООО "Центр-К": представитель Филиппова А.А. по доверенности от 17.05.2022 (оналйн),

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы

конкурсного управляющего Шадрина А.В., Банка "Траст" (ПАО), общества с ограниченной ответственностью "Центр-К"

на определение Арбитражного суда Ростовской области от 27.03.2022 по делу N А53-32531/2016

о разрешении разногласий по вопросу уплаты НДС и налога на прибыль,

в рамках дела о несостоятельности (банкротстве) общества с ограниченной ответственностью "Ростовский электрометаллургический завод" (ИНН 6155054289, ОГРН 1046155009174),

УСТАНОВИЛ:

в рамках дела о несостоятельности (банкротстве) общества с ограниченной ответственностью "Ростовский электрометаллургический завод" (далее - должник) в Арбитражный суд Ростовской области обратился Банк "Траст" (ПАО) (далее - заявитель) с заявлением о разрешении разногласий, в котором просил разрешить разногласия между ПАО Банк "Траст" и конкурсным управляющим должника по вопросу:

- уплаты НДС в размере 613 825 592 руб., просил суд определить, что уплата НДС должна производиться за счёт имущества должника, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов должника;

- уплаты налога на прибыль в размере 5 735 436 руб., просил суд определить, что уплата налога на прибыль должна производиться за счёт имущества должника, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов должника.

Определением Арбитражного суда Ростовской области от 06.09.2021 к участию в обособленном споре в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 12 по Ростовской области.

Определением Арбитражного суда Ростовской области от 27.03.2022 разрешены разногласия, возникшие между конкурсным кредитором и конкурсным управляющим.

Суд определил, что сумма восстановленного НДС в размере 613 825 592 руб. подлежит удовлетворению в составе пятой очереди погашения текущих платежей ООО "Ростовский электрометаллургический заводъ".

Суд определил, что уплата налога на прибыль в размере 5 735 436 руб. производится за счет оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов, имущества должника.

Не согласившись с определением Арбитражного суда Краснодарского края от 27.03.2022, Банк "Траст" (ПАО), конкурсный управляющий должника и ООО "Центр-К" обратились в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционными жалобами, в которых просят обжалуемое определение отменить в части разрешения разногласий по вопросу об очередности уплаты восстановленного НДС и принять новый судебный акт.

Апелляционная жалоба Банк "Траст" (ПАО) мотивирована тем, что суд первой инстанции неправильно определил очередность удовлетворения требований по оплате суммы восстановленного НДС. Апеллянт полагает, что требования уполномоченного органа, основанные на восстановленном НДС в конкурсном производстве, не являются текущими и подлежат удовлетворению за счет имущества, оставшегося после погашения требований кредиторов третьей очереди. Обязанность по уплате восстановленного НДС не связана с возникновением объекта налогообложения в текущих периодах. Восстановление НДС представляет собой возврат полученного вычета по совершенной ранее операции по приобретению товаров, работ и услуг, а не исчисление налога в связи с совершением операции, являющейся объектом налогообложения. Восстановление НДС имеет целью корректировку налоговых обязательств, определенных налогоплательщиком в предыдущих налоговых периодах, и не связано с возникновением объекта налогообложения и исчислением налога в текущем периоде. Апеллянт полагает, что режим восстановленного НДС должен определяться не датой его восстановления, а датой возникновения права на вычет НДС при приобретении актива, впоследствии реализованного в ходе конкурсного производства. Обязательство по уплате восстановленного НДС является производным от первоначального объекта налогообложения в виде операции по реализации актива его продавцом должнику. Исполнение обязательства по уплате восстановленного НДС в приоритетном порядке фактически влечет невозможность удовлетворения реестровых обязательств должника и противоречит сущности текущих платежей, возникновение которых обусловлено проведением процедур банкротства. Апеллянт полагает, что квалификация обязательств по уплате восстановленного НДС как подлежащих удовлетворению за счет имущества, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр, может быть применена, в том числе с учетом судебной практики, складывающейся применительно к очередности требований об оплате налога на прибыль, сформированного после реализации имущества должника на торгах.

Апелляционная жалоба конкурсного управляющего мотивирована тем, что суд первой инстанции неправильно применил нормы материального права. Податель жалобы просит определить, что сумма восстановленного НДС в размере 613 551 400,49 руб. является задолженностью, подлежащей включению в реестр требований кредиторов должника, а сумма восстановленного НДС в размере 274 191,51 руб. подлежит удовлетворению в составе пятой очереди погашения текущих платежей. Апеллянт полагает, что применение судом правил о восстановлении НДС без учета специальных норм Закона о банкротстве является основанием для отмены оспариваемого судебного акта в указанной части. Податель жалобы полагает, что суд первой инстанции неправильно истолковал пункт 6 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 20.12.2016). Судом не учтено, что моментом возникновения обязанности по уплате налога является день окончания налогового периода, а не день представления налоговой декларации или день окончания срока уплаты налога. В рассматриваемом случае долг по оплате восстановленного НДС образовался до принятия заявления о признании должника банкротом. Положения пп. 2 п. 3 ст. 170, пп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ не означают, что обязательства по восстановленному НДС возникли после возбуждения дела о банкротстве; указанный механизм является корректировкой того налогового обязательства, которое возникло ранее, т.е. до возбуждения дела о банкротстве. Суд первой инстанции не дал надлежащей правовой оценки доводам о том, что в составе реализованного имущества должника, в связи с реализацией которого был восстановлен НДС, имеются объекты, которые не амортизируются, но, должны быть переведены со счета 08 (объекты, не завершенные строительством) на счет 01 (основные средства). Руководство должника, действующее до возбуждения процедуры банкротства, своевременно не ввело в эксплуатацию указанные объекты (и не перевело их со счета 08 на счет 01), что привело к невозможности снизить размер восстановленного НДС, либо полностью исключить необходимость такого восстановления. Апеллянт полагает, что определение очередности обязательств по восстановленному НДС должно производиться с учетом периода возникновения НДС, по которому был получен вычет. Суммы восстановленного НДС, которые возникли до возбуждения дела о банкротстве и корректируют ранее возникшие налоговые обязательства, подлежат включению в реестр требований кредиторов должника, остальные требования являются текущими.

Апелляционная жалоба ООО "Центр-К" мотивирована тем, что отнесение требования уполномоченного органа к текущим платежам нарушает баланс прав и интересов кредиторов. Приоритетная по отношению к реестровым требованиям оплата восстановленного НДС противоречит сущности текущих платежей и препятствует достижению целей конкурсного производства. Денежное обязательство должника по возврату или возмещению стоимости неосновательного обогащения для целей квалификации в качестве текущего платежа считается возникшим с момента фактического приобретения или сбережения имущества должником за счет кредитора (п. 9 постановления от 23.07.2009 N 63). В результате восстановления НДС в пятой очереди текущих платежей ввиду использования основных средств в операциях, выведенных из числа облагаемых НДС, конкурсные кредиторы не получат удовлетворения своих требований по причине принятия мер, направленных на сохранение имущества должника и пополнение конкурсной массы.

В отзыве на апелляционную жалобу уполномоченный орган просит отменить обжалуемый судебный акт в части разрешения разногласий об уплате налога на прибыль, за счет оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов, имущества должника, определив порядок погашения налога на прибыль в составе пятой очереди текущих платежей. По мнению уполномоченного органа, суммы, полученные организацией-банкротом при реализации имущества, признаются доходами и подлежат учету в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль на дату реализации такого имущества.

В отзыве АО"Атомэнергопромсбыт" поддерживает доводы апелляционной жалобы Банка и указывает, что если хозяйственная операция, по которой в свое время был применен вычет по НДС, совершалась до возбуждения дела о банкротстве, то независимо от срока восстановления НДС в силу закона, он не становится текущим обязательством, а является реестровым. Следовательно, статус восстановленного НДС должен определяться не датой его восстановления, а датой возникновения права на вычет НДС по совершенной хозяйственной операции. Восстановление НДС преследует цель корректировки налоговых обязательств в предыдущих налоговых периодах, при этом такое восстановление НДС не связано с возникновением объекта налогообложения в текущих периодах при реализации имущества должника на торгах. Датой возникновения основания уплаты восстановленного НДС применительно к правилам квалификации требований в делах о банкротстве следует считать дату возникновения права на вычет. Интересы уполномоченного органа в части требований об уплате восстановленного НДС не подлежат приоритетной защите по отношению к реестровым кредиторам.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали свои правовые позиции по рассматриваемому спору.

Иные лица, участвующие в деле, представителей в судебное заседание не направили, о времени и месте судебного разбирательства извещены надлежащим образом.

Судебная коллегия на основании статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации сочла возможным рассмотреть апелляционные жалобы без участия не явившихся лиц, участвующих в деле, уведомленных надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства.

Как разъяснено в пункте 27 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 30.06.2020 N 12 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" при применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду следующее: если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, арбитражный суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.

Вместе с тем следует принимать во внимание, что при наличии в пояснениях к жалобе доводов, касающихся обжалования судебного акта в иной части, чем та, которая указана в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции осуществляет проверку судебного акта в пределах, определяемых апелляционной жалобой и доводами, содержащимися в пояснениях.

При этом арбитражный суд апелляционной инстанции оценивает данные доводы наряду с доводами, приведенными в апелляционной жалобе ранее, соблюдая процессуальные гарантии лиц, участвующих в деле.

Законность и обоснованность определения Арбитражного суда Ростовской области от 27.03.2022 по делу N А53-32531/2016 проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционных жалоб и отзывов на них, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционные жалобы не подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, определением Арбитражного суда Ростовской области от 05.12.2016 заявление ООО "ВазМетАбразив" о признании должника несостоятельным (банкротом) принято к производству.

Определением Арбитражного суда Ростовской области от 18.10.2017 (резолютивная часть от 10.10.2017) требования ООО "Ломпром Шахты" признаны обоснованными, в отношении ООО "Ростовский электрометаллургический заводъ" введена процедура наблюдения. Временным управляющим утвержден Веснин Евгений Васильевич.

Сведения о введении процедуры наблюдения опубликованы в газете "Коммерсантъ" от 21.10.2017.

Решением Арбитражного суда Ростовской области от 26.04.2019 (резолютивная часть от 19.04.2019) должник признан несостоятельным (банкротом), в отношении него открыто конкурсное производство. Конкурсным управляющим утвержден Шадрин А.В.

Сведения о введении процедуры конкурсного производства опубликованы в газете "Коммерсантъ" от 27.04.2019.

Обращаясь в суд с рассматриваемым заявлением, Банк указал, что налог на прибыль взимается с учетом величины доходов, полученных налогоплательщиком от ведения той деятельности, конечной целью (результатом) которой является получение прибыли.

Прибыль характеризует экономический эффект, полученный в результате деятельности предприятия. Получение прибыли на предприятии означает, что полученные доходы превышают все расходы, связанные с его деятельностью.

Вместе с тем, процедура конкурсного производства (реализации имущества) предполагает завершение хозяйственной деятельности предприятия, формирование конкурсной массы, ее реализацию и расчеты с кредиторами.

В ситуации когда не погашены требования кредиторов, образовавшиеся до введения процедуры банкротства в отношении должника, исчисление и уплата текущих налогов, связанных с продажей имущества должника, приводит лишь к наращиванию кредиторской задолженности и не отвечает целям конкурсного производства, направленным на получение максимальной выгоды от реализации имущества банкрота и соразмерное удовлетворение за счет вырученных средств требований кредиторов, а так же нарушает такие основные начала налогообложения, закрепленные в статье 3 Налогового кодекса Российской Федерации, как экономическая обоснованность налогообложения и фактическая способность налогоплательщика к уплате.

Кроме того, обложение дохода налогом на прибыль в силу статьи 41 НК РФ возможно при условии признания этого дохода экономической выгодой получателя такого дохода, тогда как продажа имущества должника в рамках процедуры банкротства производится для выручки средств и погашения имеющейся задолженности перед кредиторами, что не соответствует критериям понятия дохода, учитываемого для целей налогообложения по смыслу норм НК РФ.

Взимание налога на прибыль с дохода, формально образуемого в связи с реализацией имущества должника, является не необходимой предпосылкой, а следствием, в силу чего возложение указанной обязанности не может приводить к возникновению требования, квалифицируемого как текущее.

Уполномоченный орган, возражая против доводов Банка, указал, что Налоговый кодекс не содержит положений, освобождающих организацию-банкрота от уплаты налога на прибыль.

Согласно пункту 6 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства при решении вопроса о квалификации задолженности по обязательным платежам в качестве текущей либо реестровой следует исходить из момента окончания налогового (отчетного) периода.

В связи с тем, что декларация по налогу на прибыль была подана 28.01.2021 со сроком уплаты 29.03.2021 (за 12 месяцев 2020 года), то есть после возбуждения дела о банкротстве, то указанная задолженность подлежит уплате в составе пятой очереди текущих платежей.

При разрешении указанных разногласий судом учтено следующее.

Согласно абзацу 1 пункта 10 статьи 16 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее -Закон о банкротстве) разногласия, возникающие между конкурсными кредиторами, уполномоченными органами и арбитражным управляющим, о составе, о размере и об очередности удовлетворения требований кредиторов по денежным обязательствам или об уплате обязательных платежей, рассматриваются арбитражным судом в порядке, предусмотренном настоящим Федеральным законом.

В силу статьи 60 Закона о банкротстве заявления и ходатайства арбитражного управляющего, в том числе о разногласиях, возникших между ним и кредиторами, а в случаях, предусмотренных настоящим Федеральным законом, между ним и должником, жалобы кредиторов о нарушении их прав и законных интересов рассматриваются в заседании арбитражного суда не позднее чем через месяц с даты получения указанных заявлений, ходатайств и жалоб, если иное не установлено настоящим Федеральным законом.

По смыслу абзаца пятого пункта 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.07.2009 N 60 в деле о банкротстве подлежат рассмотрению разногласия между кредитором по текущим платежам и арбитражным управляющим по вопросу об очередности удовлетворения требований данного кредитора, а при недостаточности средств для расчетов с кредиторами одной очереди, также и о пропорциональности этого удовлетворения.

Согласно пункту 1 статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях НК РФ признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии со статьей 252 Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" настоящего Кодекса.

В силу статьи 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

Исходя из вышеуказанных норм, налог на прибыль взимается с учетом величины доходов, полученных налогоплательщиком от ведения той деятельности, конечной целью (результатом) которой является получение прибыли.

Процедура конкурсного производства предполагает завершение хозяйственной деятельности предприятия, формирование конкурсной массы, ее реализацию и расчеты с кредиторами.

Согласно пункту 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 25.01.2013 N 11 "Об уплате налога на добавленную стоимость при реализации имущества должника, признанного банкротом" признание должника банкротом означает установление невозможности выполнения им своих обязательств в обычном порядке и полного удовлетворения всех требований кредиторов, в том числе по обязательным платежам. (статья 2 Закона о банкротстве).

В связи с этим для конкурсного производства предусмотрены особые правила распределения имеющегося у должника имущества (конкурсной массы), в том числе очередность удовлетворения требований всех его кредиторов.

Устанавливаемая законодательством о банкротстве очередность требований кредиторов направлена, в частности, на достижение таких целей, как:

обеспечение финансирования процедуры конкурсного производства (путем установления приоритета текущих платежей над требованиями, включенными в реестр требований кредиторов);

создание условий для справедливого обеспечения экономических и юридических интересов всех кредиторов, включая лиц, в отношении которых необходимо введение дополнительных гарантий социальной защиты;

установление справедливого равновесия между конкурирующими интересами, которые затрагиваются в делах о банкротстве.

Соглашаясь с доводами Банка, суд первой инстанции указал, что в ситуации когда не погашены требования кредиторов, образовавшиеся до введения процедуры банкротства в отношении должника, исчисление и уплата текущих налогов, связанных с продажей имущества должника, приводит лишь к наращиванию кредиторской задолженности и не отвечает целям конкурсного производства, направленным на получение максимальной выгоды от реализации имущества банкрота и соразмерное удовлетворение за счет вырученных средств требований кредиторов.

Кроме того, обложение дохода налогом на прибыль в силу статьи 41 НК РФ возможно при условии признания этого дохода экономической выгодой получателя такого дохода, тогда как продажа имущества должника в рамках процедуры банкротства производится для выручки средств и погашения имеющейся задолженности перед кредиторами, что не соответствует критериям понятия дохода, учитываемого для целей налогообложения по смыслу норм НК РФ.

Указанный подход отражен в положениях пункта 63 статьи 217 НК РФ, в соответствии с которым не подлежат налогообложению доходы налогоплательщика от продажи имущества, подлежащего реализации в случае признания такого налогоплательщика банкротом и введения процедуры реализации его имущества в соответствии с законодательством о несостоятельности (банкротстве), а также в подпункте 15 пункта 2 статьи 146 НК РФ, предусматривающем, что не признаются объектом налогообложения операции по реализации имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельными (банкротами).

В силу статьи 5 Закона о банкротстве под текущими платежами понимаются денежные обязательства, требования о выплате выходных пособий и (или) об оплате труда лиц, работающих или работавших по трудовому договору, и обязательные платежи, возникшие после даты принятия заявления о признании должника банкротом, если иное не установлено настоящим Федеральным законом. Требования кредиторов по текущим платежам не подлежат включению в реестр требований кредиторов. Удовлетворение требований кредиторов по текущим платежам в ходе процедур, применяемых в деле о банкротстве, производится в порядке, установленном настоящим Федеральным законом.

Приоритет текущих требований над требованиями, включенными в реестр требований кредиторов должника, в отношении их удовлетворения, обусловлен необходимостью провести процедуру банкротства и обеспечить финансирование конкурсного производства, сохранность имущества, поддержать его стоимость, провести мероприятия по поиску и возврату имущества, оспариванию сделок должника, оплатить работу арбитражного управляющего и иных лиц, что осуществляется в период неплатежеспособности должника.

Таким образом, текущие требования возникают при совершении расходов, необходимых для осуществления процедуры банкротства. Критерием текущего обязательства является связь обязательства с делом о банкротстве, отражающая процессуальную, эксплуатационную, хозяйственную или иную необходимость.

Взимание налога на прибыль с дохода, формально образуемого в связи с реализацией имущества должника, является не необходимой предпосылкой, а следствием, в силу чего возложение указанной обязанности не может приводить к возникновению требования, квалифицируемого как текущее.

В силу пункта 4 статьи 142 Закона о банкротства требования конкурсных кредиторов и (или) уполномоченных органов, заявленные после закрытия реестра требований кредиторов, удовлетворяются за счет оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов, имущества должника. Расчеты с кредиторами по таким требованиям производятся конкурсным управляющим в порядке, установленном настоящей статьей.

Согласно Постановлению Конституционного Суда от 29.06.2004 N 13-П независимо от времени принятия приоритетными признаются нормы того закона, который специально предназначен для регулирования соответствующих отношений.

Таким образом, суд первой инстанции, верно пришел к выводу, что положения Закона о банкротстве, специально предназначенные для регулирования отношений в процедуре банкротства, являются в данном случае приоритетными, нежели чем нормы НК РФ, регламентирующие общий порядок налогообложения.

Довод уполномоченного органа, изложенный в отзыве на апелляционную жалобу, о приоритете налогового законодательства в рассматриваемом споре, подлежит отклонению.

Отклоняя доводы налогового органа апелляционный суд учитывает, что требование об уплате налога на прибыль, возникшего в связи с реализацией имущества должника, не должно удовлетворяться преимущественно перед непогашенными требованиями кредиторов третьей очереди, что обеспечивает баланс между недопустимостью ущемления прав кредиторов, понесших негативные последствия от вступления в отношения с должником, и требованиями по налогу, исчисленному в конкурсном производстве в связи с формально полученным финансовым результатом от продажи имущества должника.

Продажа имущества должника в рамках процедуры банкротства производится для выручки средств и погашения имеющейся задолженности перед кредиторами, в связи с чем, требование об уплате налога на прибыль, возникшего в связи с реализацией данного имущества, не должно удовлетворяться преимущественно перед непогашенными требованиями кредиторов третьей очереди.

Приоритет текущих требований над требованиями, включенными в реестр требований кредиторов должника, в отношении их удовлетворения, обусловлен необходимостью провести процедуру банкротства и обеспечить финансирование конкурсного производства, сохранность имущества, поддержать его стоимость, провести мероприятия по поиску и возврату имущества, оспариванию сделок должника, оплатить работу арбитражного управляющего и иных лиц, что осуществляется в период неплатежеспособности должника.

Таким образом, текущие требования возникают при совершении расходов, необходимых для осуществления процедуры банкротства.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком вследствие осуществления деятельности, направленной на соответствующую цель.

Полученные же от реализации имущества должника денежные средства - формально и неизбежно наступающий (с учетом целей конкурсного производства) финансовый результат от продажи имущества должника.

В связи с этим, взимание налога на прибыль с дохода, формально образуемого в связи с реализацией имущества должника, является не необходимой предпосылкой, а следствием, в силу чего возложение указанной обязанности не может приводить к возникновению требования, квалифицируемого как текущее.

Соответствующий правовой подход также сложился в судебной практике по вопросу о порядке уплаты налога на прибыль с продажи имущества банкрота (определение Верховного Суда РФ от 11.02.2020 N 303-ЭС19-10320(2,4), постановление Арбитражного суда Центрального округа от 11.07.2022 N Ф10-1269/2019, постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 30.06.2022 N Ф06-53144/2019, постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 02.06.2022 N Ф06-19962/2017, постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 25.05.2022 N Ф06-18024/2022, постановление Арбитражного суда Московского округа от 05.03.2022 N Ф05-15340/2019, постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 02.06.2022 N Ф07-3339/2022, Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 11.04.2022 N Ф07-217/2022).

Довод уполномоченного органа со ссылкой на иную судебную практику (постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 18.03.2022 N Ф04-7854/2020) не принимается судом апелляционной инстанции, так как указанный судебный акт не имеет для настоящего спора преюдициального значения, поскольку не опровергает правильность выводов обжалуемого судебного акта.

На основании изложенного, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что уплата налога на прибыль в размере 5 735 436 руб. должна производиться за счет оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов, имущества должника.

В обоснование заявленных требований в части уплаты НДС Банк указал, что в соответствии с подпунктом 15 пункта 2 статьи 146 НК РФ не признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость операции по реализации имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельными (банкротами). Таким образом, при реализации объекта недвижимости, являющегося имуществом должника, признанного несостоятельным (банкротом), суммы налога на добавленную стоимость, принятые к вычету по указанному объекту недвижимости, подлежат восстановлению.

Согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки. При этом восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в пункте 2 данной статьи Кодекса.

Восстановленный НДС корректирует ранее возникшие налоговые обязательства не в текущем периоде, а в предыдущем.

Все совершаемые должниками в текущем периоде операции по реализации товаров или услуг не формируют объекта обложения по НДС, налоговая база по таким текущим операциям не определяется.

Соответственно восстановленные суммы НДС, ранее принятые к вычету, не относятся к налогу на добавленную стоимость, исчисляемому при реализации товаров (работ, услуг) организацией-банкротом в текущем периоде.

Восстановление НДС имеет целью корректировку налоговых обязательств в предыдущих налоговых периодах, при этом такое восстановление НДС не связано с возникновением объекта налогообложения в текущих периодах при реализации имущества должника на торгах.

В соответствии с пунктом 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 23.07.2009 N 63 "О текущих платежах по денежным обязательствам в деле о банкротстве" критерием, по которому определяется, подлежит ли требование включению в реестр или является текущим, является момент внесения лицом встречного предоставления, с которым связано возникновение встречного обязательства должника. Аналогично, например, реституционные требования кредиторов, несмотря на момент возникновения обязательств, после вступления в законную силу судебного акта, не признаются текущими.

По мнению заявителя, применительно к НДС, возникающему в связи с приобретением имущества, должник получает из бюджета аналог встречного предоставления в виде налогового вычета. Впоследствии, после реализации имущества, у должника возникает встречное обязательство по восстановлению ранее принятого к вычету НДС. Таким образом, то обстоятельство, что НДС восстанавливается в том периоде, когда имущество начинает использоваться в необлагаемой НДС деятельности -это фиксация срока исполнения обязанности по возврату, но такой юридический факт не делает обязанность текущей в ситуации, когда вычет был произведен до возбуждения дела о банкротстве.

Следовательно, статус НДС, в случае его восстановления, неразрывно связан с тем налоговым обязательством, в отношении которого ранее должником был получен налоговый вычет, так как является производным от первоначальной хозяйственной операции должника, по аналогии с квалификацией иных производных обязательств.

В связи с этим, Банк полагает, что уплата НДС подлежащего восстановлению в связи с реализацией имущества должника, в указанном размере, должна производиться за счет имущества должника, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в третью очередь реестра требований кредиторов должника.

Конкурсный управляющий указал, что большая часть вычетов, по которым налог был восстановлен, были приняты до возбуждения процедуры банкротства должника. В связи с этим просил определить, что сумма восстановленного НДС в размере 613 551 400,49 руб. подлежит включению в реестр требований кредиторов; сумма восстановленного НДС в размере 274 191,51 руб. является текущей задолженностью, поскольку обязательства по восстановленному НДС возникли после возбуждения производства по делу о банкротстве.

Возражая против доводов Банка и конкурсного управляющего, налоговый орган указал что при разрешении вопроса о квалификации задолженности по обязательным платежам в качестве текущей либо реестровой следует исходить из момента окончания налогового (отчетного) периода, по результатам которого образовался долг, моментом возникновения обязанности по уплате налога является день окончания налогового периода, поскольку только по завершении налогового периода окончательная обязанность по уплате налога считается сформированной.

Исследовав и оценив в порядке, предусмотренном статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что судом обоснованно разрешены возникшие разногласия в указанной части, принимая во внимание следующее.

В силу пункту 1 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными.

Согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, суммы НДС, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению в случае их дальнейшего использования для осуществления операций по реализации (передаче) товаров, не признаваемых объектом налогообложения НДС в соответствии с пунктом 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 15 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации, операции по реализации имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельными (банкротами), не признаются объектом налогообложения НДС.

Таким образом, при реализации объекта недвижимости, являющегося имуществом должника, признанного в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельным (банкротом), суммы налога на добавленную стоимость, принятые к вычету по указанному объекту недвижимости, подлежат восстановлению.

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, имущественные права переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, не признаваемых объектом налогообложения НДС.

Учитывая изложенное, ранее принятые к вычету суммы НДС по товарам (работам, услугам), в дальнейшем используемым для операций по реализации товаров, не признаваемых объектом налогообложения НДС, подлежат восстановлению организацией-банкротом в налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги) начали использоваться для указанных операций.

Данная позиция соответствует позиции Министерства финансов Российской Федерации, изложенной в письме от 26.01.2017 N 03-07-14/3700.

Обязанность общества по уплате в бюджет восстановленных сумм НДС возникла в 1, 2 и 4 кварталах 2020 года.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 25.01.2013 N 11 "Об уплате налога на добавленную стоимость при реализации имущества должника, признанного банкротом" применительно к требованию об уплате НДС разъяснил, что признание должника банкротом означает установление невозможности выполнения им своих обязательств в обычном порядке и полного удовлетворения требований кредиторов, в том числе по обязательным платежам. В связи с этим для конкурсного производства предусмотрены особые правила распределения имеющегося у должника имущества, в том числе очередность удовлетворения требований всех его кредиторов.

Закон о банкротстве устанавливает различный правовой режим удовлетворения требований кредиторов к должнику, находящемуся в процедуре банкротства, в зависимости от времени возникновения денежного обязательства.

Устанавливаемая законодательством о банкротстве очередность требований кредиторов направлена, в частности, на достижение целей: обеспечения финансирования процедуры конкурсного производства (путем установления приоритета текущих платежей над требованиями, включенными в реестр требований кредиторов); создания условий для справедливого обеспечения экономических и юридических интересов всех кредиторов, включая лиц, в отношении которых необходимо введение дополнительных гарантий социальной защиты; установления справедливого равновесия между конкурирующими интересами, которые затрагиваются в делах о банкротстве.

В соответствии со статьей 134 Закона о банкротстве вне очереди за счет конкурсной массы погашаются требования кредиторов по текущим платежам преимущественно перед кредиторами, требования которых возникли до принятия заявления о признании должника банкротом.

При разрешении вопроса о квалификации задолженности по обязательным платежам в качестве текущей либо реестровой следует исходить из момента окончания налогового (отчетного) периода, по результатам которого образовался долг, моментом возникновения обязанности по уплате налога является день окончания налогового периода, поскольку только по завершении налогового периода окончательная обязанность по уплате налога считает сформированной (пункт 6 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства, утвержденном Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 20.12.2016).

Согласно статье 163 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый период для исчисления НДС устанавливается как квартал.

Моментом возникновения обязанности по уплате НДС за 1 квартал 2020 года является 31.03.2020, за 2 квартал 2020 года - 30.06.2020, за 4 квартал 2020 года - 31.12.2020.

В соответствии со статьей 5 Закона о банкротстве под текущими платежами понимаются денежные обязательства, требования о выплате выходных пособий и (или) об оплате труда лиц, работающих или работавших по трудовому договору, и обязательные платежи, возникшие после даты принятия заявления о признании должника банкротом, если иное не установлено настоящим Федеральным законом. Требования кредиторов по текущим платежам не подлежат включению в реестр требований кредиторов. Удовлетворение требований кредиторов по текущим платежам в ходе процедур, применяемых в деле о банкротстве, производится в порядке, установленном настоящим Федеральным законом.

Приоритет текущих требований над требованиями, включенными в реестр требований кредиторов должника, в отношении их удовлетворения, обусловлен необходимостью провести процедуру банкротства и обеспечить финансирование конкурсного производства, сохранность имущества, поддержать его стоимость, провести мероприятия по поиску и возврату имущества, оспариванию сделок должника, оплатить работу арбитражного управляющего и иных лиц, что осуществляется в период неплатежеспособности должника. Таким образом, текущие требования возникают при совершении расходов, необходимых для осуществления процедуры банкротства.

Абзац десятый пункта 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25 января 2013 года N 11 "Об уплате налога на добавленную стоимость при реализации имущества должника, признанного банкротом" разъяснено, что исходя из положений статьи 163 и пункта 4 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации налог на добавленную стоимость в отношении операций по реализации имущества (в том числе предмета залога) должника, признанного банкротом, исчисляется должником как налогоплательщиком по итогам налогового периода и уплачивается в сроки, установленные пунктом 1 статьи 174 Налогового кодекса Российской Федерации, с учетом того, что требование об уплате названного налога согласно абзацу 5 пункта 2 статьи 134 Закона о банкротстве (в действующей редакции) относится к пятой очереди текущих требований.

Поскольку обязанность по уплате в бюджет восстановленных сумм НДС возникла в 1, 2 и 4 кварталах 2020 года, а производство по делу о несостоятельности (банкротстве) возбуждено 05.12.2016, спорные платежи являются текущими платежами, и подлежат погашению в составе пятой очереди текущих платежей общества.

Аналогичная правовая позиция поддержана в определении Верховного Суда Российской Федерации от 09.06.2022 N 307-ЭС17-5078 (12) по делу N А05-3604/2014.

В указанном судебном акте Верховный Суд Российской Федерации однозначно высказался о том, что сумма НДС, подлежащая восстановлению после даты возбуждения дела о банкротстве, является текущим требованием уполномоченного органа с удовлетворением в режиме пятой очереди текущих платежей должника.

При этом суд, апелляционной инстанции учитывает разъяснения, данные в пункте 6 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства, утвержденном Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 20.12.2016, правовые позиции, изложенные в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 21.01.2019 N 306-ЭС18-18388, постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 29.10.2021 N Ф06-49517/2019, постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 29.03.2022 N Ф06-15681/2022, постановлении Арбитражного суда Московского округа от 27.09.2021 по делу N А40-157934/2016, постановлении Арбитражного суда Московского округа от 30.05.2022 N Ф05-11036/2022.

Конкурсный управляющий должника отмечает, что из общей суммы восстановленного НДС в размере 613 825 592 руб. сумма восстановленного НДС в размере 613 551 400,49 руб. является задолженностью, подлежащей включению в реестр требований кредиторов должника, поскольку вычеты по НДС, по которым налог был восстановлен, были приняты до возбуждения процедуры банкротства; в остальной части сумма восстановленного НДС в размере 274 191,51 руб. подлежит удовлетворению в составе пятой очереди погашения текущих платежей, поскольку вычеты по НДС, по которым налог был восстановлен, были приняты после возбуждения процедуры банкротства должника.

Отклоняя указанные доводы, суд апелляционной инстанции принимает во внимание правовую позицию, отраженную в определении Верховного Суда РФ от 08.04.2021 N 305-ЭС20-20287, согласно которой порядок уплаты налогов не подразумевает дифференцированный подход в зависимости от процедуры банкротства.

Доводы жалоб не содержат ссылок на факты, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены определения суда первой инстанции.

Апелляционный суд отмечает, что отсутствие в мотивировочной части обжалуемого судебного акта выводов, касающихся оценки каждого довода жалобы и возражения, не свидетельствует о том, что они не оценивались судом первой инстанции (определение Верховного Суда Российской Федерации от 01.02.2016 N 308-КГ15-18261).

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом не допущено.

Руководствуясь статьями 258, 269 -272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

определение Арбитражного суда Ростовской области от 27.03.2022 по делу N А53-32531/2016 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в срок, не превышающий одного месяца со дня вступления в законную силу настоящего постановления.

Председательствующий

М.Ю. Долгова

Судьи

Д.В. Николаев Н.В. Шимбарева